2011年注冊會計師考試會計強化班講義7

　考點二：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

　　一、內容

　　包括： 1.交易性金融資產；2.指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　注意，兩者均應通過“交易性金融資產”科目核算。

　　1.交易性金融資產

　　滿足下列條件之一的金融資產，應劃分為交易性金融資產：

　�。�1）取得金融資產的目的主要是為了近期內出售。如企業以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。

　　如某企業有一筆閑置資金，本來可以存入銀行以獲取存款利息，但企業為獲取更高的報酬率，選擇購買交易性金融資產，并可隨時出售以賺取交易差價。

　�。�2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

　　（3）屬于衍生工具，如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。但是，如果衍生工具被企業指定為有效套期關系中的衍生工具，則該衍生工具初始確認后的公允價值變動應根據其對應的套期關系（即公允價值套期、現金流量套期或境外經營凈投資套期）不同，采用相應的方法進行處理。

　　企業持有衍生金融工具的目的主要有兩個：第一是投機，企業應執行《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》；第二是套期保值，企業應執行《企業會計準則第24號——套期保值》。套期保值不屬于考試大綱內容，所以本章所講衍生工具的持有目的為投機。

　　2.指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

　　企業不能隨意將某項金融資產指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。只有在滿足下列條件之一時，企業才能將某項金融資產指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產：

　　（1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得和損失在確認和計量方面不一致的情況。

　　如果不指定為該類金融資產，那么會計計量可能出現不一致的情況。例如發行某類短期債券，作為交易性金融負債，當購買類似債券時，為了使資產和負債滿足一致性（配比），則不能將其劃分為可供出售金融資產，而應劃分為交易性金融資產。

　�。�2）企業風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該項金融資產組合或該金融資產和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向管理人員報告。（管理的需要）。

　　上面兩個條件的前提是該金融資產存在活躍市場。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　二、核算

　　1.初始計量

　　（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產——按公允價值進行初始計量，交易費用計入當期損益。

　　交易費用——是指可直接歸屬于購買、發行或處置金融工具新增的外部費用。

　�。�2）企業取得以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產所支付的價款中包含已宣告但尚未發放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息——應當單獨確認為應收項目（應收股利或應收利息）。

　　相關分錄：

　　借：交易性金融資產——成本 （公允價值）

　　　　應收利息或應收股利 （買價中所含的現金股利或已到付息期尚未領取的利息）

　　　　投資收益 （交易費用）

　　　　貸：銀行存款等 （實際支付的金額）

　　注意：對于其他的金融資產，比如可供出售金融資產、持有至到期投資，以及長期股權投資等，關于支付價款中包含的已宣告但尚未發放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，都是這樣的處理原則2.后續計量

　　（1）在持有期間取得的利息或現金股利，應當確認為投資收益。

　　借：應收股利或應收利息

　　　　貸：投資收益

　�。�2）資產負債表日，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產——按公允價值進行后續計量，公允價值變動計入當期損益。

　　借：交易性金融資產——公允價值變動

　　　　貸：公允價值變動損益

　　或相反。

　�。�3）處置金融資產時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調整公允價值變動損益。

　　借：銀行存款 （實際收到的金額）

　　　　貸：交易性金融資產——成本

　　　　　　　　　　　　　——公允價值變動 （賬面余額）

　　　　　　投資收益 （差額）或借方

　　同時：將原計入“交易性金融資產——公允價值變動”的金額轉出：

　　借：公允價值變動損益

　　　　貸：投資收益

　　或相反。

　　此筆分錄的目的：為了把交易性金融資產整個持有過程中涉及到的損益都轉入投資收益中。公允價值變動損益屬于未實現的損益，這里就是將未實現的損益轉入已實現的損益中。

　　【例題1·單選題】對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，下列有關業務中，不應貸記“投資收益”的是 （�。�。

　　A.收到持有期間獲得的現金股利

　　B.收到持有期間獲得的債券利息

　　C.資產負債表日，持有的股票市價大于其賬面價值

　　D.企業轉讓交易性金融資產收到的價款大于其賬面價值的差額

　　『正確答案』C

　　『答案解析』選項C，貸記“公允價值變動損益”。

　　【例題2·單選題】某股份有限公司于2009年3月30日，以每股12元的價格購入某上市公司股票50萬股，劃分為交易性金融資產，購買該股票支付手續費等10萬元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發放的現金股利。12月31日該股票的市價為每股11元。2009年12月31日該交易性金融資產的賬面價值為（�。┤f元。

　　A.550　　　　　B.575

　　C.585　　　　　D.610

　　『正確答案』A

　　『答案解析』2009年12月31日該交易性金融資產的賬面價值＝11×50＝550（萬元）。