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        2011年注會考試審計(jì)強(qiáng)化講義15.3:銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序

        發(fā)布時(shí)間:2011-08-11 01:39   來源:審計(jì) 查看:打印  關(guān)閉

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        第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序
        一、銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序
        (一)銷售與收款交易的實(shí)質(zhì)性分析程序
        注冊會計(jì)師在對交易和余額實(shí)施細(xì)節(jié)測試前實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序,符合成本效益原則。具體到銷售與收款交易和相關(guān)余額,其應(yīng)用包括:
        1.識別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易。
        2.確定期望值。
        3.確定可接受的差異額。
        4.識別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異并調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系。
        注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)算實(shí)際和期望值之間的差異,這涉及到一些比率和比較,包括:
        (1)檢查月度(或每周)的銷售記錄趨勢,與往年或預(yù)算相比較。任何異常波動都必須與管理層討論,如果有必要的話還應(yīng)做進(jìn)一步的調(diào)查。
        (2)將銷售毛利率與以前年度和預(yù)算相比較。如果被審計(jì)單位各種產(chǎn)品的銷售價(jià)格是不同的,那么就應(yīng)當(dāng)對每種產(chǎn)品或者相近毛利率的產(chǎn)品組進(jìn)行分類比較。任何重大的差異都需要與管理層溝通。
        (3)計(jì)算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率,并與以前年度 相比較。未預(yù)期的差異可能由很多因素引起,包括未記錄銷售、虛構(gòu)銷售記錄或截止問題。
        (4)檢查異常項(xiàng)目的銷售,例如對大額銷售以及未從銷售記錄過入銷售總賬的銷售應(yīng)予以調(diào)查。對臨近年末的異常銷售記錄更應(yīng)加以特別關(guān)注。
        5.調(diào)查重大差異并作出判斷。
        6.評價(jià)分析程序的結(jié)果。
        【例題1·綜合題】(2009年)A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司20×8年度財(cái)務(wù)報(bào)表。A注冊會計(jì)師了解到甲公司于20×8年初完成了部分主要產(chǎn)品的更新?lián)Q代。由于利用現(xiàn)有主要產(chǎn)品(T產(chǎn)品)生產(chǎn)線生產(chǎn)的換代產(chǎn)品(S產(chǎn)品)的市場銷售情況良好,甲公司自20×8年2月起大幅減少了T產(chǎn)品的產(chǎn)量,并于20×8年3月終止了T產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。S產(chǎn)品和T產(chǎn)品的生產(chǎn)所需原材料基本相同,原材料平均價(jià)格相比上年上漲了約2%。由于S產(chǎn)品的功能更加齊全且設(shè)計(jì)新穎,其平均售價(jià)比T產(chǎn)品高約10%。

        未審數(shù)

        已審數(shù)

        20×8年

        20×7年

        S產(chǎn)品

        T產(chǎn)品

        其他產(chǎn)品

        S產(chǎn)品

        T產(chǎn)品

        其他產(chǎn)品

        營業(yè)收入

        32 340

        3 000

        20 440

        0

        28 500

        18 000

        營業(yè)成本

        27 500

        2 920

        19 800

        0

        27 200

        15 300

        存貨

        S產(chǎn)品

        T產(chǎn)品

        其他存貨

        S產(chǎn)品

        T產(chǎn)品

        其他存貨

         賬面余額

        2 340

        180

        4 440

        0

        2 030

        4 130

        減:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

        0

        0

        0

        0

        0

        0

          賬面價(jià)值

        2 340

        180

        4 440

        0

        2 030

        4 130

        分析:
        (1)比較:
        20×7年T產(chǎn)品的銷售毛利率4.56%,20×8年S產(chǎn)品的銷售毛利率14.97%,兩者比較,S產(chǎn)品銷售毛利率高于T產(chǎn)品的銷售毛利率10.41%。
        (2)分析:①由于S產(chǎn)品與T產(chǎn)品的原材料基本相同,材料價(jià)格上漲2%,同時(shí)S產(chǎn)品銷售價(jià)格比T產(chǎn)品提高了10%,所以S產(chǎn)品的毛利率高于T產(chǎn)品的毛利率不應(yīng)超過10%,可能存在高估收入或低估成本的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。(與營業(yè)收入、應(yīng)收賬款、營業(yè)成本的發(fā)生、存在、完整性、準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偟恼J(rèn)定相關(guān))
        ②T產(chǎn)品已經(jīng)被S產(chǎn)品所替代,且甲公司已經(jīng)停止生產(chǎn)了T產(chǎn)品,20×8年末還有庫存,所以T產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)生了跌價(jià),但甲公司未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,存在存貨計(jì)價(jià)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。(與存貨的計(jì)價(jià)和分?jǐn)偟恼J(rèn)定相關(guān))
        (二)銷售交易的細(xì)節(jié)測試
        1.登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)是真實(shí)的(真實(shí)性測試)
        鑒于“發(fā)生”這一目標(biāo),注冊會計(jì)師一般關(guān)心三類錯(cuò)誤的可能性:

        錯(cuò)誤的性質(zhì)

        注冊會計(jì)師的測試

        未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬

        從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取幾筆分錄,追查有無發(fā)運(yùn)憑證及其他佐證憑證,借以查明有無事實(shí)上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)。
        如果對發(fā)運(yùn)憑證等的真實(shí)性也有懷疑,有必要再進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄,測試存貨余額有無減少。

        銷貨業(yè)務(wù)的重復(fù)入賬

        通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號而設(shè)置的有序號的銷貨交易記錄清單加以確定。

        向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作銷售業(yè)務(wù)入賬

        審查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中與銷貨分錄相應(yīng)的銷貨單,檢查其是否經(jīng)過賒銷批準(zhǔn)手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù) 。

        檢查上述三類多報(bào)銷貨錯(cuò)誤的可能性的另一個(gè)有效的辦法,是追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬中貸方發(fā)生額的記錄。

        2.已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)均已登記入賬(完整性測試)
        從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運(yùn)憑證,并追查至有關(guān)的銷售發(fā)票副本和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬(即賬證核對),是測試未開票的發(fā)貨的一種有效程序。為使這一程序有效,注冊會計(jì)師通過檢查憑證的編號順序來確定全部發(fā)運(yùn)憑證是否歸檔。
        由原始憑證追查至明細(xì)賬與從明細(xì)賬追查至原始憑證的測試順序是有區(qū)別的:
        由原始憑證追查至明細(xì)賬(順查法)用來測試業(yè)務(wù)的“完整性”認(rèn)定。
        從明細(xì)賬追查至原始憑證(逆查法)用來測試業(yè)務(wù)的“發(fā)生”或“存在”的認(rèn)定。
        即:測試真實(shí)性目標(biāo)時(shí),起點(diǎn)是明細(xì)賬;測試完整性目標(biāo)時(shí),起點(diǎn)應(yīng)是發(fā)貨憑證等原始憑證。
        3.登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)(計(jì)價(jià)測試)
        計(jì)價(jià)測試的實(shí)質(zhì)性程序主要是復(fù)算會計(jì)記錄中的數(shù)據(jù):
        (1)以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的會計(jì)分錄為起點(diǎn),將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計(jì)數(shù)與應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銷售發(fā)票存根進(jìn)行比較核對。
        (2)將銷售發(fā)票存根上所列的單價(jià),與經(jīng)過批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較核對,其金額小計(jì)和合計(jì)數(shù)也要進(jìn)行復(fù)算。
        (3)將發(fā)票中列出的商品的規(guī)格、數(shù)量和顧客代號等,與發(fā)運(yùn)憑證進(jìn)行比較核對。
        (4)審核顧客訂貨單和銷售單中的同類數(shù)據(jù)。
        4.登記入賬的銷售交易分類恰當(dāng)。
        銷售分類恰當(dāng)?shù)臏y試一般可與計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性測試一并進(jìn)行。注冊會計(jì)師可以通過審核原始憑證確定具體交易業(yè)務(wù)的類別是否恰當(dāng),并以此與賬簿的實(shí)際記錄做比較。

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