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第二節(jié) 驗(yàn) 資
一、驗(yàn)資含義
1.驗(yàn)資是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托,對(duì)被審驗(yàn)單位注冊(cè)資本的實(shí)收情況或注冊(cè)資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行審驗(yàn),并出具驗(yàn)資報(bào)告。
2.注冊(cè)資本
注冊(cè)資本是指被審驗(yàn)單位在公司登記機(jī)關(guān)依法登記的全體出資者的出資額。因公司組織形式不同,其注冊(cè)資本的含義也不同,《公司法》對(duì)有限責(zé)任公司和股份有限公司的注冊(cè)資本分別做出了下列定義:
(1)有限責(zé)任公司的注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)依法登記的全體股東認(rèn)繳的出資額。
(2)采取發(fā)起設(shè)立方式設(shè)立的股份有限公司,其注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股本總額。
(3)采取募集設(shè)立方式設(shè)立的股份有限公司,其注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的實(shí)收股本總額。
3.實(shí)收資本
實(shí)收資本是被審驗(yàn)單位全體股東或者發(fā)起人實(shí)際交付并經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)依法登記的出資額或者股本總額。
二、驗(yàn)資類型
1.設(shè)立驗(yàn)資是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審驗(yàn)單位申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記時(shí)的注冊(cè)資本實(shí)收情況進(jìn)行的審驗(yàn)。
通常,存在以下兩種情況:
(1)在被審驗(yàn)單位向公司登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記時(shí)全體股東的一次性全部出資和分次出資的首次出資;
(2)公司新設(shè)合并、分立,或企業(yè)改制時(shí)以部分資產(chǎn)進(jìn)行重組設(shè)立新的公司,新設(shè)立的公司向公司登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記。
2.變更驗(yàn)資是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審驗(yàn)單位申請(qǐng)變更登記時(shí)的注冊(cè)資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行的審驗(yàn)。
變更驗(yàn)資的情況主要包括:
(1)被審驗(yàn)單位出資者(包括原出資者和新出資者)新投入資本,增加注冊(cè)資本及實(shí)收資本;
(2)分次出資的非首次出資,增加實(shí)收資本,但注冊(cè)資本不變;
(3)被審驗(yàn)單位以資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本及實(shí)收資本;
(4)被審驗(yàn)單位因吸收合并增加注冊(cè)資本及實(shí)收資本;
(5)被審驗(yàn)單位因派生分立、注銷股份或依法收購(gòu)股東的股權(quán)等減少注冊(cè)資本及實(shí)收資本;
(6)被審驗(yàn)單位整體改制,包括由非公司制企業(yè)改為公司制企業(yè)或由有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí),以凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本。
3.不需驗(yàn)資
公司因出資者、出資比例等發(fā)生變化,注冊(cè)資本及實(shí)收資本金額不變,需要按照有關(guān)規(guī)定向公司登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理變更登記,但不需要進(jìn)行變更驗(yàn)資。
三、審驗(yàn)程序
1.以貨幣出資的,應(yīng)當(dāng)在檢查被審驗(yàn)單位開(kāi)戶銀行出具的收款憑證、對(duì)賬單及銀行詢證函回函等的基礎(chǔ)上,審驗(yàn)出資者的實(shí)際出資金額,并關(guān)注全體股東的貨幣出資額占注冊(cè)資本的比例是否符合法定要求。對(duì)于股份有限公司向社會(huì)公開(kāi)募集的股本,還應(yīng)當(dāng)檢查證券公司承銷協(xié)議、募股清單和股票發(fā)行費(fèi)用清單等。
2.以實(shí)物出資的,應(yīng)當(dāng)觀察、檢查實(shí)物,審驗(yàn)其權(quán)屬轉(zhuǎn)移情況,并按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定在資產(chǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上審驗(yàn)其價(jià)值。如果被審驗(yàn)單位是外商投資企業(yè),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)外商投資企業(yè)的規(guī)定,審驗(yàn)實(shí)物出資的價(jià)值。
3.以知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)出資的,應(yīng)當(dāng)審驗(yàn)其權(quán)屬轉(zhuǎn)移情況,并按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定在資產(chǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上審驗(yàn)其價(jià)值。如果被審驗(yàn)單位是外商投資企業(yè),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)外商投資企業(yè)的規(guī)定,審驗(yàn)無(wú)形資產(chǎn)出資的價(jià)值。
4.以凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本的,或以資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本及實(shí)收資本的,應(yīng)當(dāng)在審計(jì)的基礎(chǔ)上按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定審驗(yàn)其價(jià)值。
5.以貨幣、實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)以外的其他財(cái)產(chǎn)出資的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)審驗(yàn)出資是否符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定。
6.外商投資企業(yè)的外方出資者以上述第1項(xiàng)至第5項(xiàng)所述方式出資的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)關(guān)注其是否符合國(guó)家外匯管理有關(guān)規(guī)定,向企業(yè)注冊(cè)地的外匯管理部門發(fā)出外方出資情況詢證函,并根據(jù)外方出資者的出資方式附送銀行詢證函回函、資本項(xiàng)目外匯業(yè)務(wù)核準(zhǔn)件及進(jìn)口貨物報(bào)關(guān)單等文件的復(fù)印件,以詢證上述文件內(nèi)容的真實(shí)性、合規(guī)性。
四、審驗(yàn)程序的其他應(yīng)當(dāng)關(guān)注的事項(xiàng)
1.對(duì)于設(shè)立驗(yàn)資的首次出資的審驗(yàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的事項(xiàng)。
對(duì)于設(shè)立驗(yàn)資,如果出資者分次繳納注冊(cè)資本,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注全體出資者的首次出資額和出資比例是否符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定。
(1)關(guān)注有限責(zé)任公司全體股東的首次出資額是否不低于公司注冊(cè)資本的20%,且不低于法定的注冊(cè)資本最低限額;
(2)關(guān)注發(fā)起設(shè)立的股份有限公司全體發(fā)起人的首次出資額是否不低于公司注冊(cè)資本的20%;
(3)關(guān)注外商投資的有限責(zé)任公司股東的首次出資額是否不低于其認(rèn)繳出資的15%,是否在公司成立之日起三個(gè)月內(nèi)繳足。
2.對(duì)于變更驗(yàn)資注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的事項(xiàng)。
(1)對(duì)于變更驗(yàn)資,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審驗(yàn)單位以前的注冊(cè)資本實(shí)收情況,并關(guān)注出資者是否按照規(guī)定的期限繳納注冊(cè)資本。
(2)關(guān)注被審驗(yàn)單位以前的注冊(cè)資本實(shí)收情況,注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要是通過(guò)查閱前期驗(yàn)資報(bào)告,關(guān)注前期出資的非貨幣財(cái)產(chǎn)是否辦理財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù);關(guān)注被審驗(yàn)單位與其關(guān)聯(lián)方的有關(guān)往來(lái)款項(xiàng)有無(wú)明顯異常情況;查閱近期財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告,關(guān)注被審驗(yàn)單位是否存在由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增加注冊(cè)資本前的凈資產(chǎn)小于實(shí)收資本的情況。
(3)關(guān)注出資者是否按照規(guī)定的期限繳納注冊(cè)資本,主要是關(guān)注出資者首次出資后,其余部分是否由出資者自公司成立之日起2年內(nèi)繳足,其中投資公司在5年內(nèi)繳足
五、驗(yàn)資報(bào)告的要素
1.標(biāo)題。
驗(yàn)資報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“驗(yàn)資報(bào)告”。
2.收件人。
驗(yàn)資報(bào)告的收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書(shū)的要求致送驗(yàn)資報(bào)告的對(duì)象,一般是指驗(yàn)資業(yè)務(wù)的委托人。驗(yàn)資報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。
對(duì)擬設(shè)立的公司,收件人通常是公司登記機(jī)關(guān)預(yù)先核準(zhǔn)的名稱并加“(籌)”。
3.范圍段。
驗(yàn)資報(bào)告的范圍段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明審驗(yàn)范圍、出資者和被審驗(yàn)單位的責(zé)任、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任、審驗(yàn)依據(jù)和已實(shí)施的主要審驗(yàn)程序等。
審驗(yàn)范圍是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師所驗(yàn)證的被審驗(yàn)單位截至特定日期止的注冊(cè)資本實(shí)收情況或注冊(cè)資本及實(shí)收資本變更情況。
出資者和被審驗(yàn)單位的責(zé)任是按照法律法規(guī)以及協(xié)議、合同、章程的要求出資,提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料,保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是按照準(zhǔn)則的規(guī)定,對(duì)被審驗(yàn)單位注冊(cè)資本的實(shí)收情況或注冊(cè)資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行審驗(yàn),出具驗(yàn)資報(bào)告。
審驗(yàn)依據(jù)是《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1602號(hào)——驗(yàn)資》。
已實(shí)施的主要審驗(yàn)程序通常包括檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問(wèn)、函證、重新計(jì)算等。
以擬設(shè)立有限責(zé)任公司股東一次全部出資為例,范圍段通常表述為:
“我們接受委托,審驗(yàn)了貴公司(籌)截至××年×月×日止申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記的注冊(cè)資本實(shí)收情況。按照法律法規(guī)以及協(xié)議、章程的要求出資,提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料,保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整是全體股東及貴公司(籌)的責(zé)任。我們的責(zé)任是對(duì)貴公司(籌)注冊(cè)資本的實(shí)收情況發(fā)表審驗(yàn)意見(jiàn)。我們的審驗(yàn)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1602號(hào)——驗(yàn)資》進(jìn)行的。在審驗(yàn)過(guò)程中,我們結(jié)合貴公司(籌)的實(shí)際情況,實(shí)施了檢查等必要的審驗(yàn)程序。”
4.意見(jiàn)段。
驗(yàn)資報(bào)告的意見(jiàn)段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明已審驗(yàn)的被審驗(yàn)單位注冊(cè)資本的實(shí)收情況或注冊(cè)資本及實(shí)收資本的變更情況。
(1)設(shè)立驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段內(nèi)容。
對(duì)于設(shè)立驗(yàn)資,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在意見(jiàn)段中應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審驗(yàn)單位申請(qǐng)登記的注冊(cè)資本金額、約定的出資時(shí)間,并說(shuō)明截至特定日期止,被審驗(yàn)單位已收到全體出資者繳納的注冊(cè)資本情況,包括實(shí)收注冊(cè)資本金額(實(shí)收資本),各種出資方式的出資金額。
以擬設(shè)立有限責(zé)任公司股東一次全部出資為例,設(shè)立驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段通常表述為:
“根據(jù)協(xié)議、章程的規(guī)定,貴公司(籌)申請(qǐng)登記的注冊(cè)資本為人民幣××元,由全體股東于××年×月×日之前一次繳足。經(jīng)我們審驗(yàn),截至 ××年×月×日止,貴公司(籌)已收到全體股東繳納的注冊(cè)資本(實(shí)收資本),合計(jì)人民幣××元(大寫)。各股東以貨幣出資××元,實(shí)物出資××元。”
以擬設(shè)立有限責(zé)任公司股東分次出資首次驗(yàn)資為例,設(shè)立驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段通常表述為:
“根據(jù)協(xié)議、章程的規(guī)定,貴公司(籌)申請(qǐng)登記的注冊(cè)資本為人民幣××元,由全體股東分××期于××年×月×日之前繳足。本次出資為首次出資,出資額為人民幣××元,應(yīng)由××和××于××年×月×日之前繳納。經(jīng)我們審驗(yàn),截至××年×月×日止,貴公司(籌)已收到××和××首次繳納的注冊(cè)資本(實(shí)收資本),合計(jì)人民幣××元(大寫)。各股東以貨幣出資××元,實(shí)物出資××元。”
(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)變更驗(yàn)資發(fā)表審驗(yàn)意見(jiàn)的特殊考慮。
對(duì)于變更驗(yàn)資,注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)本次注冊(cè)資本及實(shí)收資本的變更情況發(fā)表審驗(yàn)意見(jiàn)。這里主要是考慮公司在經(jīng)營(yíng)中,其原始資本與現(xiàn)有資產(chǎn)無(wú)法一一對(duì)應(yīng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司前期已收到的資本難以辨認(rèn),在缺乏充分、適當(dāng)?shù)膶忩?yàn)證據(jù)的情況下,不能對(duì)前期注冊(cè)資本的實(shí)收情況發(fā)表意見(jiàn)。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在驗(yàn)資報(bào)告說(shuō)明段中說(shuō)明對(duì)以前注冊(cè)資本實(shí)收情況審驗(yàn)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所名稱及其審驗(yàn)情況,并說(shuō)明變更后的累計(jì)注冊(cè)資本實(shí)收金額。如果在審驗(yàn)中發(fā)現(xiàn)被審驗(yàn)單位由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增加注冊(cè)資本前的凈資產(chǎn)小于實(shí)收資本,或發(fā)現(xiàn)被審驗(yàn)單位以前收到的注冊(cè)資本存在不實(shí)或有明顯抽逃跡象,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在驗(yàn)資報(bào)告的說(shuō)明段中予以說(shuō)明。
(3)變更驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段內(nèi)容。
以有限責(zé)任公司增資為例,變更驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段通常表述為:
“貴公司原注冊(cè)資本為人民幣××元,實(shí)收資本為××元。根據(jù)貴公司××股東會(huì)決議和修改后的章程規(guī)定,貴公司申請(qǐng)?jiān)黾幼?cè)資本人民幣××元,由××(以下簡(jiǎn)稱甲方)、××(以下簡(jiǎn)稱乙方)于××年×月×日之前繳足,變更后的注冊(cè)資本為人民幣××元。經(jīng)我們審驗(yàn),截至××年×月×日止,貴公司已收到甲方、乙方繳納的新增注冊(cè)資本(實(shí)收資本),合計(jì)人民幣××元(大寫)。各股東以貨幣出資××元,實(shí)物出資××元,知識(shí)產(chǎn)權(quán)出資××元。”
5.說(shuō)明段。
驗(yàn)資報(bào)告的說(shuō)明段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明驗(yàn)資報(bào)告的用途、使用責(zé)任及注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的其他重要事項(xiàng)。對(duì)于變更驗(yàn)資,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)在驗(yàn)資報(bào)告說(shuō)明段中說(shuō)明對(duì)以前注冊(cè)資本實(shí)收情況審驗(yàn)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所名稱及其審驗(yàn)情況,并說(shuō)明變更后的累計(jì)注冊(cè)資本實(shí)收金額。
6.附件。
驗(yàn)資報(bào)告的附件應(yīng)當(dāng)包括已審驗(yàn)的注冊(cè)資本實(shí)收情況明細(xì)表或注冊(cè)資本、實(shí)收資本變更情況明細(xì)表和驗(yàn)資事項(xiàng)說(shuō)明等。
7.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章。
8.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章。
9.報(bào)告日期。
六、拒絕出具驗(yàn)資報(bào)告并解除業(yè)務(wù)約定的情形
1.被審驗(yàn)單位或出資者不提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料的;
2.被審驗(yàn)單位或出資者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審驗(yàn)程序不予合作,甚至阻撓審驗(yàn)的;
3.被審驗(yàn)單位或出資者堅(jiān)持要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師作不實(shí)證明的;
4.出資者投入的實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等資產(chǎn)的價(jià)值難以確定;
5.被審驗(yàn)單位及其出資者不按國(guó)家有關(guān)規(guī)定對(duì)出資的實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等非貨幣財(cái)產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估或價(jià)值鑒定、辦理有關(guān)財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù);
6.被審驗(yàn)單位減少注冊(cè)資本或合并、分立時(shí),不按國(guó)家有關(guān)規(guī)定進(jìn)行公告、債務(wù)清償或提供債務(wù)擔(dān)保;
7.外匯管理部門在外方出資情況詢證函回函中注明附送文件存在虛假、違規(guī)等情況;
8.出資者以法律法規(guī)禁止的勞務(wù)、信用、自然人姓名、商譽(yù)、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)或者設(shè)定擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)等作價(jià)出資;
9.首次出資額和出資比例不符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定;
10.全體股東的貨幣出資比例不符合國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定。
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